*150

centercenter

دانشگاه آزاد اسلامی
واحد رشت
دانشکده مدیریت و حسابداری
گروه آموزشی حسابداری
پایان‌نامه تحصیلی جهت اخذ درجه کارشناسی ارشد
رشته: حسابداری
عنوان:
بررسی رفتار ناکارآمد و تأثیر آن بر تغییر شغل در مؤسسات حسابرسی
استاد راهنما:
دکتر محسن اکبـری
استاد مشاور:
دکتر غلامرضا محفوظی
نگارش:
رضوان هوشمند
نیمسال تحصیلی
94-1393
صفحه صورت‌جلسه دفاع
صفحه تعهدنامه اصالت پایان‌نامه
تقدیر و تشکر
ضمن سپاس و ستایش به درگاه ایزد منان که به من توانایی داد که با استعانت از او بتوانم این پژوهش را انجام دهم، بر خود لازم می‌بینم از دلگرمی و تشویق اساتید و دوستانم که در نگارش این مجموعه مرا یاری نمودند، قدردانی نمایم:
جناب آقای دکتر محسن اکبری، استاد راهنما، که در طول نگارش این مجموعه باراهنمایی‌های عالمانه و بجایشان، سکان‌دار شایسته‌ای در هدایت این پایان‌نامه بوده‌اند.
جناب آقای دکتر غلامرضا محفوظی، استاد مشاور، که با سعه‌صدر مشاوره این تحقیق را پذیرفتند و ازنظرت کارشناسانه‌شان، بهره جستم.
همچنین از دوست و پسرعموی عزیزم آقای میلاد هوشمند که در طی اجرای این پژوهش، بنده را یاری نمودند، قدردانی و تشکر می‌نمایم.
تقدیم به پدر، مادر و برادر عزیزم
ماحصل آموخته‌هایم را تقدیم می‌کنم به آنان که مهر آسمانی‌شان آرام‌بخش آلام زمینی‌ام استبه استوارترین تکیه‌گاهم، دستان پرمهر پدرم به سبزترین نگاه زندگی‌ام، چشمان سبز مادرم
به برادرم، همراه همیشگی و پشتوانه زندگی‌امکه هرچه آموختم در مکتب عشق شما آموختم و هرچه بکوشم قطره‌ای از دریای بی‌کران مهربانی‌تان را سپاس نتوانم بگویم.امروز هستی‌ام به امید شماست و فردا کلید باغ بهشتم رضای شمارا آوردی گران‌سنگ‌تر از این ارزان نداشتم تا به خاک‌پایتان نثار کنم، باشد که حاصل تلاشم نسیم گونه غبار خستگی‌تان را بزداید.
بوسه بر دستان پرمهرتان
فهرست مطالب
TOC o “1-3” h z u فصل اول: کلیـات تحقیق PAGEREF _Toc409639216 h 21-1- مقدمه PAGEREF _Toc409639217 h 31-2- بیان مسئله PAGEREF _Toc409639218 h 31-3- اهمیت و ضرورت PAGEREF _Toc409639219 h 61-4- مدل مفهومی پژوهش PAGEREF _Toc409639220 h 71-5- اهداف تحقیق PAGEREF _Toc409639221 h 81-6- فرضیه‌های تحقیق PAGEREF _Toc409639222 h 81-7- تعریف متغیرها PAGEREF _Toc409639223 h 91-7-1- تعریف مفهومی؛ PAGEREF _Toc409639224 h 91-7-2- تعریف عملیاتی؛ PAGEREF _Toc409639225 h 101-8- قلمرو پژوهش PAGEREF _Toc409639226 h 111-9- جمع‌بندی فصل اول PAGEREF _Toc409639227 h 12فصل دوم: مرور منابع، ادبیات تحقیق و پیشینه تحقیق PAGEREF _Toc409639228 h 132-1- مقدمه PAGEREF _Toc409639229 h 142-2- تئوری رفتارهای ناکارآمد PAGEREF _Toc409639230 h 142-2-1- استقلال PAGEREF _Toc409639231 h 182-2-2- فشار بودجه زمانی PAGEREF _Toc409639232 h 222-2-3- پیچیدگی کار PAGEREF _Toc409639233 h 262-2-4- اهمیت مشتری PAGEREF _Toc409639234 h 282-3- تئوری تغییر شغل PAGEREF _Toc409639235 h 332-3-1- بررسی تئوری رفتار ناکارآمد و تأثیر آن بر تئوری تغییر شغل PAGEREF _Toc409639236 h 342-4- بررسی پیشینه پژوهش PAGEREF _Toc409639237 h 352-5- پیشینه حسابرسی در ایران PAGEREF _Toc409639238 h 392-6- جمع‌بندی فصل دوم PAGEREF _Toc409639239 h 41فصل سوم: روش اجرای تحقیق، مواد و روش‌ها PAGEREF _Toc409639240 h 443-1- مقدمه PAGEREF _Toc409639241 h 453-2- روش پژوهش PAGEREF _Toc409639242 h 453-3- جامعه و نمونه آماری پژوهش PAGEREF _Toc409639243 h 463-3-1- جامعه آماری پژوهش PAGEREF _Toc409639244 h 463-3-2- نمونه آماری پژوهش PAGEREF _Toc409639245 h 473-4- روش‌های گردآوری اطلاعات PAGEREF _Toc409639246 h 483-5- پرسشنامه پژوهش PAGEREF _Toc409639247 h 493-5-1- بررسی روایی پرسشنامه PAGEREF _Toc409639248 h 493-5-2- پایایی پرسشنامه PAGEREF _Toc409639249 h 503-5-3- نتایج آزمون بارتلت جهت بررسی کفایت نمونه PAGEREF _Toc409639250 h 513-6- روش‌های آماری تجزیه‌وتحلیل داده‌ها PAGEREF _Toc409639251 h 523-6-1- مراحل مدل‌سازی در معادلات ساختاری: PAGEREF _Toc409639252 h 533-6-2- انتخاب رویکرد مناسب معادلات ساختاری برای تحلیل داده‌های پژوهش: PAGEREF _Toc409639253 h 553-7- جمع‌بندی فصل سوم: PAGEREF _Toc409639254 h 57فصل چهارم: تجزیه‌وتحلیل داده‌ها و یافته‌های تحقیق PAGEREF _Toc409639255 h 584-1- مقدمه PAGEREF _Toc409639256 h 594-2- آمار توصیفی PAGEREF _Toc409639257 h 594-2-1- فراوانی داده‌ها PAGEREF _Toc409639258 h 604-2-2- رده سنی پاسخ‌دهندگان: PAGEREF _Toc409639259 h 614-2-3- سطح تحصیلات پاسخ‌دهندگان PAGEREF _Toc409639260 h 624-3- آمار استنباطی PAGEREF _Toc409639261 h 624-3-1- برازش مدل با استفاده از نرم‌افزار Smart PLS PAGEREF _Toc409639262 h 634-4- جمع‌بندی فصل چهارم PAGEREF _Toc409639263 h 70فصل پنجم: بحث، نتیجه‌گیری و پیشنهادات PAGEREF _Toc409639264 h 715-1- مقدمه PAGEREF _Toc409639265 h 725-2- خلاصه پژوهش: PAGEREF _Toc409639266 h 725-3- نتایج پژوهش PAGEREF _Toc409639267 h 725-3-1- فرضیه اول PAGEREF _Toc409639268 h 735-3-2- فرضیه دوم PAGEREF _Toc409639269 h 735-3-3- فرضیه سوم PAGEREF _Toc409639270 h 745-3-4- فرضیه چهارم PAGEREF _Toc409639271 h 755-3-5- فرضیه پنجم PAGEREF _Toc409639272 h 765-4- پیشنهادهای پژوهش PAGEREF _Toc409639273 h 765-4-1- پیشنهادهای کاربردی PAGEREF _Toc409639274 h 775-4-2- پیشنهادهای پژوهش‌های آتی PAGEREF _Toc409639275 h 785-5- محدودیت‌های تحقیق PAGEREF _Toc409639276 h 785-6- جمع‌بندی فصل پنجم PAGEREF _Toc409639277 h 79منابع فارسی PAGEREF _Toc409639278 h 81منابع انگلیسی PAGEREF _Toc409639279 h 83پیوست اول: پرسشنامه PAGEREF _Toc409639280 h 89پیوست دوم: مدل‌های خروجی از نرم‌افزار Smart PLS PAGEREF _Toc409639281 h 91
فهرست جداول
TOC f h z t “فهرست جداول,1” TOC h z t “فهرست جداول,1”
TOC f h z t “فهرست جداول,1”
جدول 2-1- الگویی متشکل از 10 رویکرد درزمینهی اخلاق حرفه‌ای15
جدول 2-2- خلاصه برخی از پژوهش‌های پیشین33
جدول 3-1- انواع روایی (داوری و رضازاده، 1392)46
جدول 3-2- ضرایب آلفای کرونباخ47
جدول 3-3- نتایج آزمون کفایت حجم نمونه (KMO) و بارتلت48
جدول 3-4- دلایل استفاده از PLS-SEM51
جدول 4-1- توزیع فراوانی پاسخ‌دهندگان برحسب جنسیت56
جدول 4-2- توزیع فراوانی پاسخ‌دهندگان برحسب رده سنی56
جدول 4-3- توزیع فراوانی پاسخ‌دهندگان برحسب سطح تحصیلات57
جدول 4-5- بارهای عاملی سنجه‌های پژوهش (آزمون Cross Loadings)59
جدول 4-6- گزارش معیارهای آلفای کرونباخ و پایایی ترکیبی61
جدول 4-7- گزارش معیار روایی همگرا (AVE)61
جدول 4-8- همبستگی‌های میان متغیرهای مکنون و مقادیر AVE62
جدول 4-9- مقادیر R2 (R Squares) و Q2 (Stone-Geisser Criterion)63
جدول 4-10- نتایج آزمون فرضیات پژوهش64
TOC f h z t “فهرست جداول,1”

فهرست اشکال و نمودارها
TOC f h z t “فهرست اشکال و نمودارها,1” شکل 1-1– مدل مفهومی پژوهش8
شکل2-6- عوامل مخدوش کننده استقلال حسابرس27
شکل 2-7- نقش مشتری در توسعه‌سازمانی36
شکل 2-8- مدل نظری پژوهش47
معادله 3-1- تعیین حجم نمونه با استفاده از فرمول کوکران برای جوامع محدود51
شکل 3-1- انتخاب رویکرد مناسب SEM برای تحلیل دادهها60
نمودار 4-1- درصد فراوانی برحسب جنسیت64
نمودار 4-2- درصد فراوانی برحسب رده سنی65
نمودار 4-3- درصد فراوانی برحسب سطح تحصیلات66
معادله 4-1- فرمول محاسبه برازش کل در روش PLS73
شکل 4-1- مدل عملیاتی پژوهش74
TOC f h z t “فهرست اشکال و نمودارها,1”

21901151104900رضوان هوشمند
00رضوان هوشمند
933450657225بررسی رفتار ناکارآمد و تأثیر آن بر تغییر شغل در مؤسسات حسابرسی
00بررسی رفتار ناکارآمد و تأثیر آن بر تغییر شغل در مؤسسات حسابرسی
237490447675چکیده
نیروی انسانی عامل اصلی موفقیت بسیاری از شرکتهای خدماتی از جمله مؤسسات حسابرسی میباشد. بدون نیروی انسانی خبره، عملکرد و کارآمدی این مؤسسات نیز ضربه اساسی خواهد خورد، چراکه اکثر داراییها و سرمایه این مؤسسات را نیروی خبره آنها تشکیل میدهد. لذا، این مؤسسات به رفتار کارآمد حسابرسان خود و همچنین ماندگاری آنها در مؤسسه اهمیت زیادی میدهند.
ازاین‌رو این پژوهش سعی بر این دارد که با بررسی تأثیر رفتار ناکارآمد در سطوح گوناگون (شامل پیچیدگی کار، استقلال حسابرس، فشار بودجه زمانی و اهمیت مشتری)، به نقش این عامل بر تغییر شغل حسابرسان در مؤسسات حسابرسی بپردازد.
برای این منظور نظرات 160 نفر (شامل مدیرفنی، سرپرست ارشد و سرپرست) طی فرآیند اجرای پژوهش، با استفاده از ابزار پرسشنامه مورد تجزیه‌وتحلیل قرار گرفتند.
در پایان نتایج حاصل از تحلیل صورت گرفته با استفاده از تکنیک معادلات ساختاری و نرم‌افزار Smart PLS حاکی از آن بود که؛ علاوه بر تأیید فاکتورهای موردبررسی بر رفتار ناکارآمد، تأثیر آن بر تغییر شغل در مؤسسات حسابرسی مورد تأیید قرار گرفت. ضمن اینکه نقش اهمیت مشتری بر رفتار ناکارآمد در این مؤسسات مورد تأیید قرار نگرفته است.
کلمات کلیدی: رفتار ناکارآمد، پیچیدگی کار، استقلال، بودجه زمانی، اهمیت مشتری، تغییر شغل، مؤسسات حسابرسی
فصل اول: کلیـات تحقیقcentercenter
1-1- مقدمهحسابرسی فرایندی است بسامان برای جمع‌آوری و ارزیابی بی‎طرفانهی شواهد دربارهی ادعاهای مربوط به فعالیت‌ها و وقایع اقتصادی برای تعیین میزان انطباق این ادعاها با معیارهای از پیش تعیین‎شده و گزارش نتایج به اشخاص ذی‎نفع (بیانیهی مفاهیم بنیادی حسابرسی، 1973). اصول بنیادی حسابداری و حسابرسی از دیرباز بر پایه یک چهارچوب نظری مبتنی بر قواعد قرار داشته، ولی اندیشه استفاده از یک چارچوب نظری مبتنی بر اصول همواره در طول زمان و به‌صورت متناوب مطرح بوده (باغومیان، 1385) تا اینکه از سال 1989 و به‌صورت رسمی، در آیین رفتار حرفه‌ای تدوین‌شده از سوی حسابداران رسمی آمریکا گنجانده ‌شده است. رویدادهای گذشته نشان می‌دهد که حسابداران و حسابرسان، در ایفای مسئولیت خود در حفاظت از منافع سرمایه‌گذاران و سایر گروه‌های ذی‌نفع، شکست‌خورده و موجب ایجاد موجی از رسوایی‌ها و نشانه‌گیری انگشت اتهام به‌سوی خود شده‌اند. ازاین‌رو پژوهش حاضر سعی دارد برخی از عواملی که موجب بروز رفتارهای ناکارآمد می‌گردد را بررسی نماید و به این سؤال پاسخ دهد که آیا این رفتارهای ناکارآمد می‌تواند تأثیری بر تغییر شغل حسابرسان در مؤسسات حسابرسی داشته باشد یا خیر. بدین ترتیب در این فصل به بیان کلیات پژوهش متشکل از؛ بیان مسئله، مدل مفهومی، فرضیه‌ها، اهداف، قلمرو و تعریفی از متغیرهای پژوهش می‌پردازیم.
1-2- بیان مسئلهحسابرسان نقش مهمی را در کشف کلاه‌برداری‌های مالی به‌منظور پیش‌بینی خطای تجاری در بحران مالی غیرمنتظره بازی می‌کنند. شرکت‌های حسابرسی نیاز دارند تا افکار مستقل را برای ارائه خدمات به مشتریانشان فراهم کنند و در کار خود حسن نیت نشان دهند (Liou & Yang, 2008). کیفیت سرویس ارائه‌شده به میزان چشمگیری متکی بر رفتار افرادی است که کار حسابرسی میدانی را انجام می‌دهند. بسیاری از مطالعات قبلی در تحقیق رفتاری به این نتیجه رسیده‌اند که هم رفتار ناکارآمد حسابرس به‌طور فزاینده‌ای بر کیفیت حسابرسی اثر می‌گذارد و هم این‌که این امر یک عکس‌العمل به محیط کاری پر از استرس ایجادشده توسط کنترل سخت مدیریتی در شرکت‌های حسابرسی می‌باشد (Chan et al., 2009; Donnelly et al., 2006; Otley & Pierce, 1995).
حسابرسان مجبور هستند تا کارهای حسابرسی خود را در یک چارچوب زمانی بسیار محدود تکمیل کنند. در یک بررسی در کیفیت مدارک حسابرسی نشان می‌دهد که این امر می‌تواند فشار نامحسوسی را در محیط کاری اعمال کند (Louwers et al., 2005; Lord & DeZoort, 2001). کیفیت حساب‌های مالی حسابرسی شده تحت کنترل سیاست‌های باثبات خارجی-داخلی و فرآیندهایی می‌باشد که ازنظر استانداردهای حسابرسی و قوانین داخلی اخلاقی قابل‌قبول باشند. حسابرسان ممکن است از انجام مراحل حسابرسی بدون تکمیل فرآیندهای کامل حسابرسی با حذف برخی گام‌های خاص شانه خالی کنند. آن‌ها همچنین ممکن است که زمان حسابرسی را برای تکمیل کارهای مشخص‌شده خود در زمان معین‌شده کمتر از حد معمول گزارش کنند (Otley & Peirce, 1995; Rhode, 1978). عجله برای تکمیل گزارش‌های بدون گردآوری مطالب مستند کافی ممکن است باعث گزارش‌های نادرست شود (Smith, 1995; Lightner et al., 1982). اگرچه این کار ممکن است باعث کاهش هزینه‌های کاری شود ولی دارای خطر افزایش کارهای ناتمام حسابرسی در آینده می‌گردد.
مطالعات پیشین نشان میدهد که پیچیدگی کار هم نیز میتواند بر بروز رفتارهای ناکارآمد در مؤسسات حسابرسی اثرگذار باشد. حسابرسانی که در کارهای پیچیده درگیر هستند، ممکن است احساس کنند که تحت‌فشار هستند ازاین‌رو اگر آن‌ها نتوانند این فشار را تحمل کنند، ممکن است از مسئولیت خود با مبادرت به رفتار ناکارآمد جهت خلاصی از این فشار، شانه خالی کنند (Zuraidah and Takiah, 2007).
حسابرسی همواره حرفه‌ای پراسترس محسوب می‌گردد. این حرفه تحت بار سنگین کاری و ضرب‌الاجل‌های زمانی دارای خصوصیاتی می‌باشد. استرس مرتبط باکار ممکن است باعث خستگی شغلی و نارضایتی شغلی شود و در پی آن باعث تمایل به تغییر شغل می‌گردد. بررسی‌های صورتگرفته نشان داده که نگرش‌های فردی در رفتارهای شغلی تأثیرگذار هستند (Porter et al., 1974). افرادی که یک سازمان را ترک می‌کنند نگرش‌های مطلوبی کمتری نسبت به آن‌هایی که در سازمان می‌مانند دارند. پرتر و همکاران (1974) شواهد محکمی را ارائه دادند که در آن انتظارات کارمندان در مورد شغلشان موردبررسی قرارمی‌گیرد. این بررسی اشاره بر این دارد که افراد مختلف، مجموعه‌ای واحد از انتظارات را با خود به سازمان‌هایی که استخدامشان می‌کنند می‌آورند. اگر کارمندان بخواهند در سازمان باقی بمانند این انتظارات باید موردبررسی قرار بگیرد. اگر این انتظارات برآورده نشود، آنگاه ممکن است کارمندان دنبال استخدام توسط سازمان دیگری باشند که به آن‌ها فرصتی دوباره دهند تا اهداف شخصی خود را در آن سازمان تحقق ببخشند. تعهدات سازمانی به‌طور تنگاتنگی مرتبط با فاکتور تغییر شغل است (Satina, 2003). از همین رو مؤسسات حسابرسی می‌تواند موردبررسی قرار بگیرد چراکه بازار کاری رقابتی آن با فاکتور تغییر شغل در تمامی بخش‌های آن همراه است.
یک حسابرس مستقل ممکن است از کار کردن بر طبق دستورالعمل‌های صادره توسط مدیران ارشد برای تولید گزارش‌های مطلوب برای مشتریان سرباززند، چنین سرباززدنی ممکن است باعث تغییر شغل گردد. بسیاری از تحقیقات در حوزه حسابداری رفتاری و روانشناسی شواهد تجربی از تغییر شغل به‌عنوان یکی از عوامل تعیین‌کننده در پذیرش رفتار ناکارآمد در حسابرسی فراهم آورده‌اند (Donnelly et al., 2007). رفتار نادرست ممکن است ناشی از عوامل محیط کار از قبیل فشار زمانی، فرهنگ مدیریتی و سبک نظارت باشد. حسابرسان وقتی‌که کنترل شدید کار می‌کنند درشرف پذیرش رفتار ناکارآمد هستند (Gable & Dangello, 1994). آن‌ها ممکن است از تاکتیک دست‌کاری، اغفال یا خودشیرینی برای گسترش کنترل خود بر محیط‌های کاری استفاده کنند به‌طوری‌که عملکرد شخصی‌شان به‌آسانی کسب شود (Mudrack, 1990). از سویی دیگر حسابرسان ترس از کشف چنین رفتاری دارند که ممکن است باعث عملکرد ضعیف و خاتمه قرارداد کاری‌شان شود. حسابرسانی که رفتارهای ناکارآمد را می‌پذیرند معمولاً تمایلات بیشتری به انجام کارهای بیشتر دارند چون از فقدان امنیت و ترفیع شغلی برخوردار هستند (Malone & Roberts, 1996).
ازاینرو بررسی رفتار ناکارآمد و میزان تغییر شغل در مؤسسات حسابرسی یکی از بحث‌های اساسی حوزه حسابرسی می‌باشد. انگیزه این پژوهش داشتن درک بالاتر از این مسئله است و بنابراین راه‌هایی جهت انگیزه دار کردن و ابقای کار حسابرسان در مؤسسات حسابرسی را بیان می‌کند. نتایج کار می‌تواند به حسابرسان کمک کند تا کیفیت کار خود را با آگاهی از چنین رفتارهایی بهبود ببخشند. درواقع این پژوهش بیان می‌کند که آن‌ها می‌توانند راه بهتری را برای آموزش کارکنانشان در ارائه خدمات حرفه‌ای‌تر به مشتریان پیدا کنند. به‌طورمعمول استانداردهای حسابرسی و کتاب‌های درسی به‌طور مناسب خطرات یا نمونه‌های رفتارهای ناکارآمد حسابرسان را رسیدگی نمی‌کنند. بدین ترتیب این‌گونه رفتارهای ناکارآمد در شرکت‌های اقتصادی که فعالیتشان همسو با استانداردهای کنترل کیفی حرفه‌ای می‌باشد، می‌تواند به حداقل برسد. در کنار این موضوع، حتی توان پتانسیل برای رفتار ناکارآمد حسابرس در استانداردهای کنترل کیفی موجود نیز بحث نشده است.
ازاینرو پژوهش حاضر، تأثیر فاکتورهایی که ممکن است دربردارنده تفاوت‌های حسابرسی فردی در قبول رفتارهای ناکارآمد حسابرس باشند و از ماهیت پر از استرس وظایفکاری سرچشمه بگیرد و منجر به تغییر شغل در مؤسسات حسابرسی گردد، را بررسی مینماید.
1-3- اهمیت و ضرورتحسابرسان به‌طور عمده وقتی‌که تحت‌فشار زمانی، نیازهای شغلی، کنترل سرپرست و نیازهای مشتریان کار کنند، در معرض تصمیم‌گیری‌های غیراخلاقی و رفتارهای نادرست قرارمی‌گیرند. در این پژوهش چهار متغیر که به‌عنوان متغیر تأثیرگذار در رفتار ناکارآمد شناسایی‌شده‌اند در چارچوبی در اینجا ذکر می‌شوند;
بودجه زمانی حسابرسان را تحت‌فشاری مضاعف قرارمی‌دهد. به‌طور مثال شرکت‌های حسابرسی ممکن است تعداد بسیاری از مشتریان جدید را در هرسال پذیرش کنند و این مشتریان ممکن است گزارش‌های مالی را در یک دوره زمانی کوتاه بطلبند که باعث فشار بالای کاری برای حسابرسان گردد.
اگر حسابرسان با مشتریان جدید یا تجارت آن‌ها آشنایی نداشته باشند کیفیت کار حسابرس ممکن است تحت تأثیر قرار بگیرد (AICPA, 2009) و این موضوع ممکن است زمان بیشتری را بطلبد تا بتوان گزارش‌هایی را از مشتریان با عملیات تجاری پیچیده تولید کرد.
تحقیقات گذشته نشان داده است که حسابرسان خارجی تمایل به کمتر گزارش دادن تعداد ساعاتی که کار می‌کنند دارند (Shapeero et al., 2003; Lightner et al., 1982; Dirsmith & Covaleski, 1985). این مطالعات بیانگر این موضوع می‌باشد که حسابرسان در معرض خطر اثرات سوء تبعیت و دیگر انواع تأثیرات اجتماعی نامناسب هستند. فشار کاری ممکن است بستگی به اهمیت مشتریان داشته باشد (Rani et al., 2007; DeZoort & Lord 1994). چون شرکت‌های حسابرسی عملیات کارشان پیچیده است ممکن است مقدار زیادی درآمد از مشتریان مهم کسب کنند و متعاقباً مقدار زمان صرف شده برای کار حسابرسی آن‌ها نیز شرط مهمی می‌باشد. آن‌گونه که می‌توان از این دو جنبه مشاهده کرد، شرکت‌های حسابرسی می‌توانند از طرف مشتریان برای تولید گزارش‌های خالص حسابرسی عمل کنند. ازاین‌رو مدیریت برتر می‌تواند حسابرسان میدانی را برای پذیرش رفتار ناکارآمد و برای ابقای مشتریان و تضمین آینده کاری‌شان مجبور کند.
استقلال در افکار و عقاید حسابرسی نیز تحت تأثیر قرار خواهد گرفت. تعارضات منافع بین شرکا و دیگر اعضای شرکت‌ها نیز می‌تواند عواقب منفی بر انگیزه شغلی حسابرسان میدانی داشته باشد. با توجه به میزان تغییر شغل انتظار می‌رود، در میان حسابرسانی که معیارهای اخلاقی بالاتری دارند و از رفتارهای غیراخلاقی پرهیز می‌کنند استقلال بالا باشد. میزان تغییر شغل می‌تواند بر کیفیت خدمات ارائه‌شده به مشتریان تأثیر بگذارد.
اعمال بودجه زمانی نامتعارف، عدم استقلال حسابرس، اهمیت ندادن به مشتری، پیچیدگی کار و بروز رفتارهای ناکارآمد که حصول آن غیرممکن و لزوم دستیابی به آن مورد تأکید قرار گیرد، خود منجر به مشکلاتی چند خواهد شد. مهم‌ترین این مشکلات از دست دادن انگیزه و توسل به انجام امور غیرحرفه‌ای و غیراخلاقی می‌باشد. توسل به انجام امور غیرحرفه‌ای که یکی از رایج‌ترین روش‌های مقابله با فاکتورهای مورداشاره می‌باشد. این رفتارها و گرایش‌های که معلول می‌باشند به‌طور مستقیم و یا غیرمستقیم بر کیفیت کار حسابرسی تأثیرمی گذارد. مهم‌ترین این رفتارها انجام ندادن برخی از مراحل حسابرسی بدون کسب مجوز از مافوق و کمتر گزارش نمودن زمان انجام حسابرسی می‌باشد. ضمن آنکه حسابرسان معتقدند احتمال بروز این‌گونه رفتارها در دیگر حسابرسان بیش از خود آنان می‌باشد.
ازاین‌رو این پژوهش به تأثیر این عوامل و بروز رفتارهای ناکارآمد در مؤسسات تحت تئوری اخلاقی می‌پردازد. با توجه به بررسی‌های صورت گرفته توسط محقق چنین تحقیقی با توجه به فاکتورهای موردبررسی در کمتر پژوهشی ملاحظه شده ضمن اینکه در پژوهش‌های داخلی نیز این ترکیب از متغیرها بررسی نشده است.
1-4- مدل مفهومی پژوهشپژوهش حاضر از مدل مفهومی که در شکل (1-1) نشان داده‌شده است پیروی می‌کند که در آن فاکتورهایی شامل پیچیدگی کار، فشار تخصیص زمان، اهمیت مشتری و استقلال حسابرس بر رفتار ناکارآمد و تأثیر آن بر تغییر شغل موردبررسی قرار میگیرند.
1991304280035001991939115887500199574983058000198755011036860033115251097915
شکل 1-1– مدل مفهومی پژوهش1-5- اهداف تحقیقهدف اصلی این پژوهش بررسی آزمون فاکتورهایی است که ممکن است باعث بروز رفتارهای ناکارآمد و نهایتاً خروج حسابرسان از شغل خود در مؤسسات حسابرسی گردد. فاکتورهایی که در این تحقیق دخیل هستند شامل اهمیت مشتری، پیچیدگی کار، فشار بودجه زمانی، استقلال حسابرس و پذیرش رفتار ناکارآمد توسط مؤسسات حسابرسی می‌باشند.
این پژوهش اهداف زیر را دنبال می‌نماید:
این پژوهش تعدادی از فاکتورهایی که ممکن است بر سطح پذیرش رفتار ناکارآمد در یک مدل واحد اثر بگذارد را ارزیابی می‌کند و این مورد را دنبال می‌کند که عوامل گوناگون ممکن است همدیگر را خنثی یا با همدیگر فعل‌وانفعال داشته باشند.
این پژوهش سعی بر این دارد شواهد تجربی مبنی بر نیاز برای برنامه‌های آموزش اخلاق در مؤسسات حسابرسی را بررسی نماید که سیاستمداران مؤسسات حسابرسی و حرفه گران در صورت نیاز آن را بتوانند بکار گیرند.
اگرچه تسویی و گال (1996) اثرات تعامل کانون کنترل، متغیرهای شخصیتی و منطق اخلاقی را در موقعیت‌های تعارض در حسابرسی را بررسی کردند، اما تعداد کمی از مطالعات روابط میان پیچیدگیهای کاری، فشار حاصل از بودجه زمانی، استقلال حسابرس و اهمیت مشتری را نیز مورد بررسی قرار داده‌اند، بنابراین این تحقیق به دنبال بررسی این عوامل می‌باشد.
1-6- فرضیه‌های تحقیقفرضیه اول: پیچیدگی کار به‌طور مثبتی بر روی رفتار ناکارآمد حسابرس اثر می‌گذارد.
فرضیه دوم: استقلال حسابرس به‌طور منفی بر روی رفتار ناکارآمد حسابرس اثر می‌گذارد.
فرضیه سوم: اهمیت مشتری به‌طور مثبتی بر روی رفتار ناکارآمد حسابرس اثر می‌گذارد.
فرضیه چهارم: فشار بودجه زمانی به‌طور مثبتی بر روی رفتار ناکارآمد حسابرس اثر می‌گذارد.
فرضیه پنجم: رفتار ناکارآمد به‌طور مثبتی بر روی تغییر شغل حسابرس اثر می‌گذارد.
1-7- تعریف متغیرهادر این بخش تعاریف متغیرها در دو بخش مفهومی و عملیاتی گنجانده شده است که به صورت زیر میباشد؛
1-7-1- تعریف مفهومی؛اهمیت مشتری:
اهمیت یکی از مفاهیم فراگیر در حسابداری و حسابرسی است که مشترکاً ولی با کاربردی جداگانه مورداستفاده قرارمی‌گیرد. اهمیت مشتری برای یک شرکت حسابرسی می‌تواند با ابعادش و دستمزد پرداخت‌شده خدمات اندازه‌گیری شود. مشتریان مهم می‌توانند به افزایش قیمت سهام بازار شرکت‌های حسابرسی کمک کنند و شهرت آن‌ها را افزایش دهند (Yuen, 2010).
فشار بودجه زمانی:
زمان موردنیاز برای انجام عملیات حسابرسی بیش از زمان پیش‌بینی‌شده در بودجه بوده و حسابرس ملزم به انجام کار در زمان تعیین‌شده می‌باشد (مهرانی، نعیمی، 1382)
این فشار به محدودیت‌های زمانی در مشاغل حسابرسی که از محدودیت در منابع (زمان) ناشی می‌گردد اشاره دارد (De Zoort & Lord, 1997). ازطرفیدیگر، فشار بودجه زمانی یک نوع از فشار است که به‌طور بالقوه باعث تضعیف محیط کنترلی حسابرسان می‌گردد (McNair, 1991).
استقلال حسابرس:
در بیانیه مفاهیم استقلال چارچوب نظری استقلال حسابرس (2000)، استقلال به‌عنوان وسیله رهایی از فشارها و سایر عواملی که توان حسابرسی برای تصمیم‌گیری بی‌غرضانه را بفرساید یا انتظار می‌رود که می‌فرساید، تعریف‌شده است. دراین بیانیه، برای اینکه بر اساس تعریف، حسابرس مستقل به نظر برسد، رعایت مقررات حاکم بر استقلال حسابرس، لازم اما ناکافی است. حسابرس باید از تمام فشارها و سایر عواملی که بر بی‌طرفی او اثر منفی دارد یا اینکه سرمایه‌گذاران آگاه و سایر استفاده‌کنندگان اطلاعات مالی انتظار دارند اثر منفی داشته باشد، رها و در امان باشد.
پیچیدگی کار:
زمانی از یک فعالیت به‌عنوان پیچیده نام‌برده می‌شود که تصمیم‌گیرنده یا با این کار آشنایی ندارد و یا برای تصمیم‌گیری در این خصوص نیاز به پردازش حجم بالایی از اطلاعات را دارد (Arnold et al., 2000).
رفتار ناکارآمد:
کوتاهی حسابرسان در اجرای صحیح مراحل حسابرسی را میتوان به رفتارهای ناکارآمد حسابرسی نسبت داد. رفتارهای ناکارآمد، که ناشی از رفتار حسابرسان در طی دوره حسابرسی است، سبب کاهش کارایی در جمعآوری شواهد حسابرسی می شود. این رفتارها کیفیت حسابرسی را تحت تأثیر قرار می دهد و نیز به اعتبار حرفه خدشه وارد می کند (Piano et al., 2011).
1-7-2- تعریف عملیاتی؛در این پژوهش فاکتورهای تغییر پیچیدگی کار، استقلال حسابرس، فشار بودجه زمانی، اهمیت مشتری، رفتار ناکارآمد و تغییر شغل به‌صورت زیر سنجیده شدند؛
پیچیدگی کار: از سنجههایی مشتمل بر 2 سؤال تشکیل‌شده است. پرسشنامه نام‌برده برگرفته‌شده از مطالعات ین و همکاران (2010) می‌باشد که در آن با استفاده از طیف 7 گزینه‌ای لیکرت (1= به‌شدت مخالفم، 7= به‌شدت موافقم) مواردی همچون؛ نداشتن تجربه حسابرسی و تجربه حسابرسی صنعت خاص، سنجیده شده است.
استقلال حسابرس: از سنجههایی مشتمل بر 4 سؤال تشکیل‌شده است. پرسشنامه نام‌برده برگرفته‌شده از نانلی (1967) می‌باشد که در آن با استفاده از طیف 7 گزینه‌ای لیکرت (1= به‌شدت مخالفم، 7= به‌شدت موافقم) مواردی همچون؛ مقیاس عملیات تجاری مشتریان، رابطه بین مشتری و شرکت حسابرسی، رابطه بین مشتری و حسابرس و نفع شخصی حسابرس، سنجیده شده است.
فشار بودجه زمانی: از سنجههایی مشتمل بر 1 سؤال تشکیل‌شده است. پرسشنامه نام‌برده برگرفته‌شده از مطالعات کلی و ماریم (1990) می‌باشد که در آن با استفاده از طیف 7 گزینه‌ای لیکرت (1= به‌شدت مخالفم، 7= به‌شدت موافقم) مواردی همچون؛ قابل حصول بودن چارچوب زمانی، سنجیده شده است.
اهمیت مشتری: از سنجههایی مشتمل بر 3 سؤال تشکیل‌شده است. پرسشنامه نام‌برده برگرفته‌شده از مطالعات ین و همکاران (2010) می‌باشد که در آن با استفاده از طیف 7 گزینه‌ای لیکرت (1= به‌شدت مخالفم، 7= به‌شدت موافقم) مواردی همچون؛ اهمیت مشتری برای شرکت، اهمیت مشتری برای حسابرس و نرخ اشغال برنامه‌های کاری حسابرس برای مشتری، سنجیده شده است.
رفتار ناکارآمد: از سنجههایی مشتمل بر 6 سؤال تشکیل‌شده است. پرسشنامه نام‌برده برگرفته‌شده از مطالعات الیور (2001) می‌باشد که در آن با استفاده از طیف 7 گزینه‌ای لیکرت (1= به‌شدت مخالفم، 7= به‌شدت موافقم) مواردی همچون؛ شانه خالی کردن از زیر بار مسئولیت، کاهش فرآیندهای حسابرسی، عدم تحقیق در مسائلی که درباره آن مطمئن نباشد، پذیرش عادی توجیحات مشتریان، نظارت بر کار حسابرس توسط مقام بالاتر و پذیرش فرمان یک مقام بالاتر برای گزارش دلخواه و مطلوب مشتریان، سنجیده شده است.
تغییر شغل: از سنجههایی مشتمل بر 5 سؤال تشکیل‌شده است. پرسشنامه نام‌برده برگرفته‌شده از نانلی (1967) می‌باشد که در آن با استفاده از طیف 7 گزینه‌ای لیکرت (1= به‌شدت مخالفم، 7= به‌شدت موافقم) مواردی همچون؛ جستجو برای شغل جدید، اشتیاق به کار، حس تعلق به شرکت و استفاده از شغل برای پیشرفت‌های بیشتر (ارتقای شغلی)، سنجیده شده است.
1-8- قلمرو پژوهشقلمرو موضوعی؛ به‌طورکلی قلمرو موضوعی این پژوهش عملکرد اخلاقی و رفتار ناکارآمد حسابرسان و بررسی آن بر تغییر شغل می‌باشد. بدین ترتیب در مسیر پژوهش از پیچیدگی کار، استقلال حسابرس، اهمیت مشتری و فشار بودجه زمانی به‌عنوان فاکتورهایی از رفتارهای ناکارآمد استفاده‌شده است. لذا، قلمرو موضوعی این تحقیق حوزه رفتاری حسابرسی میباشد.
قلمرو مکانی؛ قلمرو مکانی پژوهش، سازمان و مؤسسات حسابرسی واقع در شهر تهران میباشد که شامل موارد زیر میگردد؛
سازمان حسابرسی
مؤسسات حسابرسی
در این پژوهش پاسخ‌دهندگان سازمان و مؤسسات حسابرسی شامل:
حسابرسان شاغل در سازمان حسابرسی، دارای رتبهی سرپرست به بالا در چارت سازمانی می‌باشد. این گروه حسابرسان واجد دو ویژگی مهم هستند که باعث می‌گردد به‌عنوان مرجع صلاحیت‌دار برای کسب نظر در رابطه با موضوع پژوهش محسوب شوند.
ویژگی اول: سازمان حسابرسی، به دلیل وضعیت خاص و جایگاه قدرتمند قانونی و به عبارتی، قهری آن با سایر واحدهای حرف‌های متفاوت است (رجبی، 1384). حسابرسان شاغل در سازمان حسابرسی، از استقلال بیش‌تری نسبت به حسابداران رسمی شریک در مؤسسات حسابرسی برخوردار بوده و قدرت حرفه‌ای آن‌ها کم‌تر، تحت تأثیر عوامل خارجی نظیر قدرت صاحب‌کار قرارمی‌گیرد.
ویژگی دوم این‌که، دارا بودنِ تخصص و آگاهی در رابطه با موضوع پژوهش است. کسب رتبهی بالاتر در چارت سازمانی سازمان و مؤسسات حسابرسی، مستلزم احراز شرایطی ازجمله موفقیت در آزمون حرفه‌ای، دارا بودن سوابق حرفه‌ای طولانی و تحصیلات دانشگاهی است. ازاین‌رو، پذیرش این گروه، به‌عنوان گروه متخصص توجیه منطقی خواهد داشت.
قلمرو زمانی؛ محدوده زمانی پژوهش حاضر نیز از شهریور 1393 تا بهمن 1393 می‌باشد.
1-9- جمع‌بندیدر این فصل تلاش گردید تا با ارائه مسئله پژوهش، اولویت‌ها را در پژوهش حاضر بیان نموده و دلایل اهمیت موضوع را به‌وضوح مطرح نماییم. برای این منظور، در این فصل چکیده‌ای از کلیات پژوهش اعم از (مقدمه، بیان مسئله، اهداف، حوزه‌های قلمروی پژوهش، مدل مفهومی، متغیرهای پژوهش) به‌صورت خلاصه توضیح داده‌شده است. ضمن آنکه در ادامه با بیان مبانینظری، مدل مطالعاتی پژوهش ارائه گردیده و سپس با اتخاذ روش و نرم‌افزار مناسب، داده‌های پژوهش مورد تجزیه‌وتحلیل قرارمی‌گیرند. در پایان نیز نتایج و پیشنهادات همسو با مطالعات و تجزیه‌وتحلیل انجام‌شده، ارائه می‌گردند.
فصل دوم: مرور منابع، ادبیات تحقیق و پیشینه تحقیقcentercenter00
2-1- مقدمهبا رشد رقابت در حرفهی حسابرسی، مؤسسات حسابرسی، ضرورت ارائه خدمات خود را با کیفیت هرچه بهتر به بازار بیشتر دریافتهاند. تغییر رویکرد حسابرسی از فعالیت های سیستمی به یک فعالیت مبتنی بر ریسک، موجب شد که از این پس کیفیت و روشهای انجام کار بیشتر مورد توجه قرار گیرد. زیرا هرچه روشهای کار، کیفیت نازلتری داشته باشد، ریسک حرفای افزایش خواهد یافت. همچنین کاهش کیفیت ممکن است تهدیدی برای اعتبار، حسن شهرت، حق الزحمه درخواستی حسابرس و مشروعیت حرفه حسابرسی باشد. از این رو افزایش کیفیت ممکن نیست مگر اینکه چرایی رفتار و علل تمایل افراد برای کارکرد و ماهیت رفتار برای هدایت بسوی تحقق اهداف، مشخص شود.
2-2- تئوری رفتارهای ناکارآمدرفتار ناکارآمد را میتوان بهعنوان زیر مجموعهای از فرهنگ سازمانی در نظر گرفت که نشاندهنده فعل و انفعال چندبعدی بین سیستمهای رسمی و غیررسمی کنترل رفتاری است. این سیستمهای رفتاری رسمی، دربرگیرنده رهبری، ساختارهای قدرت، سیستمهای پاداش و برنامه های آموزشی میباشند، در حالیکه سیستمهای غیررسمی، مشتمل بر رفتار همکاران و هنجارهای اخلاقی هستند. در سازمانهایی که رهبران، مروج رفتارهای کارآمد هستند، هنجارهای اخلاقی، رفتار کارآمد را حمایت میکنند. ازاینرو رفتار کارآمد تشویق و رفتار ناکارآمد تنبیه میشود. بنابراین، در سازمانهایی که فاقد چنین ویژگیهایی هستند، رفتار ناکارآمد باید بیشتر باشد (Trevino et al., 1998).
از طرف دیگر کوتاهی حسابرسان در اجرای صحیح مراحل حسابرسی را می‌توان به رفتارهای ناکارآمد حسابرسی نسبت داد. رفتارهای حسابرسی ناکارآمد، که ناشی از رفتار حسابرسان در طی دوره حسابرسی است، سبب کاهش کارایی در جمع‌آوری شواهد حسابرسی می‌شود. این رفتارها کیفیت حسابرسی را تحت تأثیر قرارمی‌دهد و نیز به اعتبار آن خدشه وارد می‌کند. بسیاری از مطالعات نشان دادند که رفتار ناکارآمد حسابرسی یک واکنش ناکارآمد نسبت به محیط می‌باشد. این رفتار می‌تواند به‌نوبه خود به‌طور مستقیم یا غیرمستقیم بر کیفیت حسابرسی اثرگذار باشد. رفتارهایی که به‌طور مستقیم بر کیفیت حسابرسی تأثیر می‌گذارند شامل ثبت زودهنگام مراحل حسابرسی بدون تکمیل روند آن (Otley & Peirce, 1995)، نادرست بودن پردازش‌ها (McDaniel, 1990)، جمع‌آوری شواهد ناکافی (Alderman & Deitrick, 1982) و حذف مراحل حسابرسی (Margheim & Pony, 1986) می‌باشد.
از طرفی دیگر دیآنجلو (1981) کیفیت حسابرسی را شامل دو احتمال تعریف میکند: اول اینکه حسابرس ایرادهای سامانه حسابداری را کشف کند و دوم اینکه آن ایرادها را گزارش کند. کشف ایراد، کیفیت حسابرسی را در قالب دانش و توانایی حسابرس انزهگیری میکند. در حالی که گزارش آن به انگیزههای حسابرس برای افشاگری بستگی دارد. کسب موفقیت در سازمانها و مؤسسات حسابرسی تا حد زیادی به روحیه، تلاش و انگیزش منابع انسانی بستگی دارد. از طرفیدیگر کوتاهی حسابرسان در اجرای صحیح مراحل حسابرسی را میتوان به رفتارهای ناکارآمد، که کاهنده کیفیت حسابرسی میباشند، نسبت داد. این رفتارهای ناکارآمد که ناشی از رفتار حسابرسان در طی دوره حسابرسی است، سبب کاهش کارایی در جمعآوری شواهد حسابرسی میگردد. این رفتارها کیفیت حسابرسی را تحت تأثیر قرار میدهد و به اعتبار حرفه خدشه وارد میکند.
به اعتقاد هُسمر (1994) اصول اخلاق حرفه‌ای از آن معیارهای ذهنی بشمار نمی‌آید که با دگرگونی شرایط فرهنگی، اجتماعی و اقتصادی، تغییر می‌کنند، بلکه احکام عینی و کاربردی است که کشورها، مذاهب و دوره‌های زمانی مختلف را درنوردیده‌اند. آن‌ها اصول بنیادی یا مبانی اولیه‌ای تلقی می‌شوند که از دیرباز و در راستای کسب اطمینان از سعادت جامعه، همواره پیشنهادشده‌اند. جامعه سعادتمند، جامعه‌ای است که اعضای آن به‌منظور تأمین منافع دیگران، داوطلبانه با یکدیگر همکاری می‌نمایند. این در حالی است که به نظر می‌رسد حسابداران و حسابرسان به دلیل اهمیت وظایفی که بر عهده‌دارند، باید کار خود را ضرورتاً بر مبنای الف) مجموعه‌ای از رفتارهای کارآمد تغییرناپذیر (که فارغ از صاحب‌کار، تفسیرهای استانداردهای حسابرسی و منافع مالی احتمالی وجود دارند) و ب) ایفای تعهدات اجتماعی مربوط به کسب اعتماد و احترام جامعه نسبت به حرفه‌هایی که با منافع عمومی و رفاه کلیه ذی‌نفعان سروکار دارند، به انجام رسانند. هُسمر (1994) با ارائه خلاصه‌ای از 10 رویکرد اخلاقی معروف و متمایز از اندیشه‌های فلاسفه بزرگ به اعضای جامعه علمی و حرفه‌ای حوزه تجارت کسب‌وکار، تلاش کرده است تا آنان را در آشنایی هرچه بیشتر با رفتارهای کارآمد یاری نماید. رویکردهای اخلاقی مذکور به همراه کاربرد احتمالی هر یک از آن‌ها در حوزه‌های حسابرسی و گزارشگری مالی، در جدول (2-1) ارائه‌شده است. بررسی رویکردهای 10 گانه، اطلاعات ارزشمندی را درزمینهی مفروضات اخلاقی و ارزش‌های برتر در اختیار قرارمی‌دهد که بر تصمیم‌گیری‌های حوزه کسب‌وکار (شامل کارکردهای اخلاقی دیدگاه‌های مذکور در عرصه حسابرسی و گزارشگری مالی) تأثیرگذارند، علاوه بر این بامطالعه رویکردهای مورداشاره می‌توان به استدلال‌های پشتوانه این موضوع پی برد که چرا باید الگویی مبتنی بر قواعد را که فرایند حسابرسی از دیرباز بر مبنای آن قرار داشته است، در حوزه حسابرسی و گزارشگری مالی تغییر داد (Imhoff, 2003).
جدول 2-1- الگویی متشکل از 10 رویکرد در زمینهی اخلاق حرفه‌ایرویکرد اخلاقی چکیده عقاید ارزش برتر کارکردهای اخلاقی کاربردهای حسابداری و حسابرسی
نفع شخصی
(پروتاگوراس) اگر هر فرد، بدون تضییع حقوق دیگران به فکر منافع خود باشد، جامعه وضعیت مطلوب‌تری را خواهد دید نفع شخصی متصور برای هر فرد این امکان وجود دارد که خودخواهی، سایر ارزش‌ها را تحت الشعاع قرار دهد منشأ رسوایی‌های اخیر (انرون و …)، خودخواهی افراد بوده است
منفعت‌گرایی
(بنت هام و میل) قانون یا قاعده‌ای پسندیده است که منافع عمومی متصور بر آن، بیش از زیان‌های اجتماعی احتمالی آن باشد. تلاش در جهت سعادتمند کردن تعداد بیشتری از افراد جامعه ارزیابی منافع شخصی افراد، تضاد منافع موجود و زیان‌های احتمالی دشوار است منافع بلندمدت و کوتاه‌مدت، دو مقوله‌ای جداگانه‌اند که ممکن است نتوان پیامدهای هریک را به‌روشنی مشخص ساخت
ارزش‌های فردی
(افلاطون و ارسطو) هر فرد برای تنظیم روابط و رفتارهای اخلاقی خود، باید مجموعه‌ای از معیارهای موردپذیرش خور را تعیین کند دیگران، شایسته برخوردی مناسب هستند تعریف پرهیزگاری و دستیابی به آن، ممکن است دشوار باشد به اعتقاد گایم و گرانت (2003)، شجاعت و درستکاری از عوامل اصلی مصون ماندن اهداف حسابرسی بشمار می‌آیند
تعالیم مذهبی
(سنت آگوستین) شفقت و مهربانی صفاتی است که باید به همراه صداقت و درستکاری وجود داشته باشند. اساس جامعه را مهربانی و مقابلهبامثل تشکیل می‌دهد پیروی از تعالیم مذهبی، منجر به برتری یافتن افراد نسبت به یکدیگر نمی‌شود قاعده طلایی، به‌عنوان یکی از تعالیم اصلی دین مسیحیت، در مورد اهداف حسابرسی نیز قابل‌اعمال است
الزامات قانونی
(هابز و لاک) قوانین اصلی توسط مراجعی وضع می‌شوند که از قدرت اعمال آن‌ها نیز برخوردارند قوانین و مقررات نشان‌دهنده حداقل معیارهای اخلاقی در موردنیاز جامعه می‌باشند قواعد و قوانین، اغلب در ایجاد پیوند لازم میان رفتارها یا اهداف اخلاقی مختلف، موفق نیستند استانداردهای تدوین‌شده در حوزه حسابداری دولتی و حسابداری مالی، به‌طور سنتی و در عمل، مبتنی بر قواعد بوده است
قواعد جهان‌شمول قواعد اصلی و مهم، منجر به بروز رفتارهایی که زمینه سعادتمندی هرچه بیشتر جامعه را فراهم می‌سازند قواعدی که موجب حذف منافع شخصی تصمیم‌گیرندگان می‌شود قواعد در مورد کلیه افراد جامعه قابل‌اعمال باشند به‌منظور دستیابی به اهداف موردنظر، قواعد و اصول باید با یکدیگر سازگار باشند
حقوق فردی
(روسو و جفرسون) فهرست توافق شده‌ای از حقوق تضمین‌شده‌ای وجود دارد که موجب کسب اطمینان از وجود آزادی می‌شود رفتارهایی که موجب حفظ حقوق تضمین‌شده افراد می‌گردد حذف سوگیری تصمیم‌گیرندگان غیرممکن است باوجوداینکه ممکن است حقوق ذی‌نفعان در اندازه‌گیری نتایج عملکرد نادیده گرفته شود، ولی اهمیت آن افزایش خواهد یافت
کارایی اقتصادی
(آدام اسمیت) بیشینه‌سازی تولید کالاها و خدمات موردنیاز از طریق متعادل ساختن درآمدها و هزینه‌های نهایی مرتبط و بیشینه‌سازی سود کارایی اقتصادی حقوق اساسی افراد، بدون تأمین نیازهای اولیه آن‌ها (غذا، لباس و امنیت) مفهومی ندارد حسابرسی برای شناسایی هزینه‌ای تحریف اطلاعات مالی و آگاه‌سازی جامعه نسبت به آن، کاملاً کفایت می‌کند
عدالت توزیعی
(راولز) هرگز نباید کاری کرد که به هر صورت منجر به ضرر و زیان تعدادی از افراد می‌شود افراد محروم جامعه، در قالب یک قرارداد اجتماعی شایسته توجه سایر اعضای جامعه هستند توزیع کالاها و خدمات در بازار، ممکن است به شکل ناعادلانه‌ای انجام شود با توجه به رسوایی‌های اخیر، تحریف صورت‌های مالی و گزارش حسابرسی، برای جامعه زیان‌آور است
ارزش‌های فردی
(افلاطون و ارسطو) هرگز نباید کاری کرد که به خاطر ارضای تمایلات شخصی، موجب تضییع حقوق دیگران می‌گردد حق داشتن آزادی در چهارچوب قانون آزادی مهم‌تر از عدالت است حسابرس به‌منظور تضییع نشدن حقوق اعضای جامعه، در جهت حفظ منافع عمومی تلاش می‌کند
بررسی الگوهای اخلاقی ده‌گانه فوق نشان می‌دهد که اولاً، در حوزه حسابرسی و گزارشگری مالی، میان رویکرد مبتنی بر قواعد و رویکرد مبتنی بر اصول، تضاد آشکاری وجود دارد و ثانیاً، به‌منظور تقویت جایگاه حسابرسان و حفاظت بیشتر آنان در مقابل رفتارهای ناکارآمد و لغزش‌های احتمالی، استفاده از رویکردهای اخلاقی مبتنی بر اصول، ضروری به نظر می‌رسد. از این رو پژوهش حاضر با بررسی فاکتورهایی همچون استقلال، فشار بودجه زمانی، پیچیدگی کار و اهمیت مشتری که دربردارنده تفاوت‌های حسابرسی فردی در قبول رفتارهای ناکارآمد هستند و ممکن است از ماهیت پر از استرس وظایف کاری سرچشمه بگیرد، سعی در شناخت این فاکتورها در بروز رفتارهای ناکارآمد و تأثیر آن بر تغییر شغل در مؤسسات حسابرسی را دارد. لذا در ادامه این بخش ابعاد مختلف فاکتورهای نام‌برده را موردبررسی و تفسیر قرارمی‌دهیم.
2-2-1- استقلالمهم‌ترین استاندارد حسابرسی که حسابرسان را از اظهارنظر نسبت به صورت‌های مالی منع می‌کند، مگر آنکه مستقل از واحد موردحسابرسی باشد، استقلال است. بدین معنی که استقلال با داشتن منافع مالی بااهمیت، در استخدام بودن، به واحد وام دادن و یا از آن وام گرفتن و روابط مختلف دیگر، از بین می‌رود.
بدین ترتیب بااینکه در متون استانداردهای حسابرسی به استقلال حسابرس پرداخته‌شده، لیکن در این متون تعریفی مستقل با ابعادی مشخص موردتوجه قرار نگرفته است؛ همچنان که در آیین رفتار حرفه‌ای استقلال حسابرس در قالب احکام قابل‌اجرا بدین‌صورت تعریف‌شده است: “هنگامی‌که حسابداران حرفه‌ای مستقل مسئولیت انجام کاری را به عهده می‌گیرند که مستلزم گزارشگری حرفه‌ای است، باید فاقد هرگونه نفع و علاقه‌ای، صرف‌نظر از آثار واقعی آن باشند که ممکن است بر درستکاری و بی‌طرفی و استقلال ایشان تأثیر گذارد” (جامعه حسابداران رسمی ایران، ‌1366) که این مفهوم تا حدود بسیار زیادی سخت‌گیرانه و از جهاتی نیز باز و تفسیرپذیر است.
2-2-1-1- مفهوم استقلال در مبانی نظری
کلمه حسابرس بیشتر مواقع با کلمه مستقل همراه و تزیین می‌شود. به این مفهوم که شخصی که کار حسابرسی صاحب‌کار را می‌پذیرد، از سازمان موردنظر مستقل است و هیچ‌گونه منفعت مستقیم و یا غیرمستقیمی که بتواند بر اظهارنظر وی تأثیر بگذارد، ندارد. اما در مواردی مشاهده می‌شود که درعین‌حال که حسابرس، استقلالی (چه به‌صورت ظاهری و چه به‌صورت واقعی) از مجموعه ندارد، گزارش‌های حسابرسی تهیه‌شده با عنوان گزارش حسابرسی مستقل تهیه و تنظیم می‌شود. بنابراین حسابرسان باید در به‌کارگیری این کلمه در گزارش‌های خود با احتیاط بیشتری عمل کنند تا در نبود یک سیستم پوشش بیمه‌ای مناسب، مجبور به پرداخت هزینه‌های ناشی از دعاوی برعلیه خود (به علت گزارش‌های نادرست که متأثرکننده سرمایه‌گذاری است) نباشنــد. با برخوردار کردن حســــابرسان از خدمات حمایتی منـــاسب (بیمه مسئولیت حسابرسان) که جبران‌کننده خطاهای حسابرسان در گزارش رسمی است، می‌توان بخشی از محدودیت‌های موجود در مبحث استقلال حسابرسان را پوشش داد.
اهمیت مفهوم استقلال در حسابرسی مستقل به حدی است که برای اثبات آن به‌عنوان یکی از شالوده‌ها در ساختار تئوری حسابرسی، به توجیه اندکی نیاز داریم و این موضوع برخلاف سایر تئوری‌های حسابرسی است. ازآنجاکه گزارش‌های حسابرسان مستقل موجب اعتباربخشی به اطلاعات حسابداری و منابع تصمیم‌گیری گروه‌های ذینفع در شرکت می‌شود، استقلال حسابرس یک مفهوم ضروری به نظر می‌رسد. اگر حسابرس مستقل از مدیریت صاحب‌کار جدا نباشد، چیزی به اعتبار صورت‌های مالی نمی‌افزاید. پس این انتظار وجود دارد که حسابرسان به شایستگی و درستکاری در حرفه خود عمل کنند، به‌ویژه از آن‌ها انتظار می‌رود که در انجام این کار اجازه ندهند که قضاوت‌ها و تصمیم‌گیری‌هایشان زیر نفوذ و تأثیر مدیریت صاحب‌کار قرار گیرد.
2-2-1-2- استقلال در حسابرسی
استقلال حسابرسی معمولاً به‌عنوان یک استقلال حرفه‌ای توصیف و مطرح‌شده است؛ یعنی برحسب عینیتی که حسابرس از موفقیت در کار حسابرسی به‌عنوان یک فرد حرفه‌ای به دست می‌آورد و روشی که او برای گردآوری، ارزیابی و گزارشگری به کار می‌گیرد. همچنین، حسابرسی بر اساس روش بی‌طرفانه صورت می‌پذیرد و این موضوع به‌طور سنتی، به‌عنوان حالتی از ذهن که به مفهوم نگرش حسابرسی به روابط موجود با مدیریت صاحب‌کار، سهامداران و سـایر ذینفعان و استفـاده‌کنندگان صورت‌های مالی است، تصور شده است (Mautz & Sharaf, 1961). بدین ترتیب در هر موقعیت برای انجام حسابرسی، این سؤال وجود دارد که آیا حسابرسی ازنظر ذهنی مستقل از مدیریت صاحب‌کار و فشارهای وارد به او هنگام تصمیم‌گیری‌های حسابرسی عمل کرده است یا خیر. فلینت (Flint, 1988) با این نگرش در مورد این موقعیت حسابرسان موافق است که استقلال حسابرس یک نگرش ذهنی است و آن را به ویژگی‌های فردی یعنی درستکاری و قدرت شخصیت وی پیوند می‌دهد. بااین‌همه، نسبت دادن مفهوم استقلال حسابرس به یک ویژگی ذهنی نامحسوس، آن را تبدیل به عبارت به‌نسبت گنگی می‌کند که در رابطه باکار حسابرسی، تفسیر آن پیچیده و مشکل است. اما دست‌کم یک توافق عمومی وجود دارد که استقلال، نگرشی از ذهن است که اجازه نمی‌دهد نقطه‌نظرها و نتیجه‌گیری‌های حسابرسی، اثرها و فشارهای ناشی از تضاد منافع افراد را در برگیرد و همواره حسابرس باید آیین رفتار حرفه‌ای را در نظر داشته باشد. در این مفهوم، استقلال مورد انتظار حسابرس را می‌توان نه‌تنها به‌عنوان حالتی از ذهن، بلکه حالتی از اطمینان تصور کرد که مربوط به رفتار یک فرد حرفه‌ای و فشارهای مختلف و ممکن بر درستکاری و صداقت وی باشد. درنتیجه ضروری است که تصور کنیم حسابرسان از تأثیر این فشارها به دورند و راه‌هایی وجود دارد که در مقابل آن پافشاری کنند و می‌توانند وضعیت استقلال مورد انتظار را حفظ کنند (Flint, 1988).
2-2-1-3- نگاهی به مفهوم استقلال در مراجع بین‌المللی
کمیسیون بورس و اوراق بهادار آمریکا در گزارش سالانه 1957 خود ضمن توجه به افزایش خدماتی که حسابرسان به صاحب‌کاران خود ارائه می‌دادند و اینکه حسابرسان آن‌قدر به صاحب‌کار خود نزدیک شده‌اند که تصمیم‌هایی را که باید به‌وسیله مدیریت گرفته شود، آن‌ها اتخاذ می‌کردند، اعلام کرد این حسابرسان استقلال خود را از دست می‌دهند. بیانیه شماره 12 کمسیون اضافه کرده است تا زمانی که حسابرسان به‌جای مدیریت تصمیم‌گیری نکنند، هیچ ممنوعیت اخلاقی برای حسابرسان در ارائه خدمات مشاوره پیش نمی‌آید و بی‌طرفی آن‌ها مخدوش نمی‌شود. همچنین در سال 1977، بخش قانون‌گذاری کمیسیون بورس و اوراق بهادار آمریکا مقرراتی را وضع کرد که حسابرسان را از ارائه خدمات استخدام کارمندان اجرایی به صاحب‌کاران بورس اوراق بهادار ممنوع نمود. اما استاندارد شماره 1 هیئت تدوین استانداردهای استقلال که در ژانویه سال 1999 منتشر شد (Kinny, 1999)، حسابرسان را ملزم کرد که سالانه و به‌طور کتبی الف) تمام روابط خود را با صاحب‌کاران که به‌طور معقولی انتظار رود که بر استقلال او اثر گذارد افشا کنند، و ب) استقلال خود را تأیید کنند.
اما الزامات سال 2000 (Tornto, 2003) کمیسیون بورس و اوراق بهادار امریکا، شرکت‌ها را ملزم به افشای خدمات غیر حسابرسی کرد که به‌وسیله حسابرسان برای آن‌ها انجام‌شده بود. بعد از جلسه‌های متعدد، کمیسیون بورس و اوراق بهادار امریکا در سال 2003، ده نوع خدمات غیر حسابرسی را شناسایی کرد که ارائه آن توسط حسابرسان برای صاحب‌کاران باعث مخدوش شدن استقلال حسابرس می‌گردد. این خدمات به‌شرح زیر است:
منابع انسانی
خدمات قانونی
وظایف مدیریتی
خدمات کارشناسی بیمه
خدمات حسابرسی داخلی
خدمات کارشناسی غیر مرتبط با حسابرسی
دلالی یا معامله‌گری، مشاوره سرمایه‌گذاری
طراحی و اجرای سیستم‌های اطلاعات مالی
دفترداری یا هرگونه خدمات مرتبط با ثبت حسابداری یا صورت‌های مالی صاحب‌کار
خدمات ارزیابی یا ارزشیابی، اظهارنظر در خصوص مطلوبیت یا گزارش‌آورده‌های غیر نقدی
شکل 2-1- عوامل مخدوش‌کننده استقلال حسابرسهدف کمیسیون بورس و اوراق بهادار آمریکا از این کار، افزایش اطمینان به سهامداران نسبت به استقلال حسابرس است. بورس اوراق بهادار آمریکا و قانون ساربینز – اُکسلی هر دو خدماتی را که در ارتباط با مشاوره مدیریتی بوده است و ممکن است بر استقلال حسابرس مؤثر باشد ممنوع کرده‌اند.
بر طبق قانون ساربینز-اُکسلی، خدمات غیر حسابرسی که انجام آن نیازمند تصویب کمیته حسابرسی است باید در گزارش‌های دوره‌ای برای استفاده سرمایه‌گذاران افشا شود. قانون بورس آمریکا نیز الزامات افشای حق‌الزحمه حسابرسی و غیر حسابرسی را در اظهارنامه بورس به چهار نوع حق‌الزحمه حسابرسی، حق‌الزحمه مالیاتی، حق‌الزحمه مرتبط با خدمات حسابرسی و سایر حق‌الزحمه‌ها تقسیم‌بندی کرده است که می‌باید به‌طور کامل افشا شود. این در حالتی است که آیین‌نامه رفتار حرفه‌ای حسابداران رسمی ایران بیان می‌دارد که اگر بخش عمده‌ای از درآمدهای سالانه حسابدار رسمی از طریق یک صاحب‌کار یا گروهی از صاحب‌کاران تأمین می‌شود، چنین موضوعی می‌تواند ایجاد شک و ابهام در خصوص استقلال حسابرس کند. اگرچه ملاحظات استقلال از مسئولیت‌های حسابدار رسمی است، اما درهرصورت طبق قوانین مذکور تحصیل بیش از 25 درصد از درآمدهای مستمر سالانه یک حسابدار رسمی از یک صاحب‌کار یا گروه صاحب‌کار خاصی برای مدت بیش از دو سال، مجاز نیست.
طبق قانون بورس و اوراق بهادار آمریکا، یک موسسه حسابرسی که بعد از 5 سال کار با صاحب‌کار مشخص، کار خود را به شریک دیگری واگذار می‌کند، تا 5 سال بعدازآن نمی‌تواند مدیریت کار آن صاحب‌کار را به عهده گیرد. این الزام موسسه حسابرسی را به تحمل هزینه‌های اضافی تا رساندن شریک جدید به تجربه کافی، و ارتباط آن با صاحب‌کار مجبور می‌کند؛ اما موسسه‌های بزرگ حسابرسی آن را به‌عنوان معیار کنترل کیفی می‌دانند. قانون بورس اوراق بهادار آمریکا مؤسسه‌های حسابرسی را از پرداخت محرک‌های مالی به شریکان یا کارمندان بر مبنای ارائه خدمات غیر حسابرسی به صاحب‌کار ممنوع کرده است. قانون ساربینز- اُکسلی و بورس اوراق بهادار آمریکا حسابرسان را ملزم به ارائه گزارش‌های منظم به کمیته حسابرسی در ارتباط با:
اقدامات و رویه‌های حسابداری انتقادی که مورداستفاده قرارمی‌گیرد،
کلیه برخوردهای حسابداری گوناگون مطابق اصول پذیرفته‌شده حسابداری برای اقلام همه صورت‌های مالی و
سایر ارتباطات مکتوب بین حسابرس و صاحب‌کار، همانند نامه مدیریت کرده است (Hosecop, 2005).
تورنتو (2003) به این نتیجه رسید که بیشتر ذینفعان درک متفاوتی از این نکته دارند که چه نوع خدماتی استقلال حســابرس را مخدوش می‌کند. ویوان لی و رابرت نیکل (2003) بیان می‌کننـــد که بین حق‌الزحمه‌های حسابرسی و حق‌الزحمه خدمات غیر حسابرسی رابطه مثبتی وجود دارد که می‌تواند استقلال حسابرس را نقض کند. اما در هر دو حال با نگاهی کلی بر مقررات تدوین‌کنندگان استانداردها در دوره‌ها و مناطق مختلف، تفاوت نگاه این تدوین‌کنندگان نسبت به شرایط محیطی جامعه آن‌ها بهتر نمایش داده می‌شود.
لازم به ذکر است که به موارد بی‌شمار دیگری در آیین رفتار حرفه‌ای مصوب جامعه حسابداران رسمی و سازمان حسابرسی کشور به‌عنوان مفاهیم مؤثر بر استقلال حسابرس ازجمله منع تبلیغ، روابط شخصی و خانوادگی و خرید کالا و هدایا و پذیرایی و … اشاره‌شده است. شاید به تعبیر تدوین‌کنندگان، آیین‌نامه مذکور متناسب با شرایط اجتماعی کشور است، ولی نباید ازنظر دور داشت که بخش عمده‌ای از مفاهیم مربوط در ارتباط با استقلال حسابرس که در این پژوهش تشریح شده و موردتوجه بوده، صرفاً مختص کشورهای اروپایی و آمریکایی نبوده و در اقتصاد کشور ما نیز جاری است.
2-2-2- فشار بودجه زمانیتهیه و تنظیم بودجه زمانی عملیاتی حسابرسی یک امر رایج در مؤسسات حسابرسی است. لیکن اعمال بودجه زمانی نامتعارف که حصول آن غیرممکن و لزوم دستیابی به آن مورد تأکید قرار گیرد. خود منجر به مشکلاتی چند خواهد شد. مهم‌ترین این مشکلات از دست دادن انگیزه و توسل به انجام امور غیرحرفه‌ای می‌باشد. توسل به انجام امور غر حرفه‌ای یکی از رایج‌ترین روش‌های مقابله با فشار بودجه زمانی می‌باشد. این رفتارها و گرایشات که معلول فشار بودجه زمانی می‌باشند به‌طور مستقیم و یا غیرمستقیم بر کیفیت کار حسابرسی تأثیر می‌گذارد. مهم‌ترین این رفتارها انجام ندادن برخی از مراحل حسابرسی بدون کسب مجوز از مافوق و کمتر گزارش نمودن زمان انجام حسابرسی می‌باشد (مهرانی و نعیمی، 1382). لذا در این بخش ابعاد مختلف مفهوم فشار بودجه زمانی را موردبررسی و تفسیر قرارمی‌دهیم.
2-2-2-1- مفهوم فشار بودجه زمانی
فشار زمانی، موضوعی متداول و شناخته‌شده در مؤسسات حسابرسی است. منظور از فشار بودجه زمانی، هنگامی است که زمان موردنیاز برای انجام عملیات حسابرسی، بیش از زمان پیش‌بینی‌شده در بودجه بوده و حسابرس ملزم به انجام کار در زمان تعیین‌شده می‌باشد (مهرانی و نعیمی، 1382). به بیان اسوانبرگ و اوهمان (2013)، حسابرسان به دو طریق به فشار بودجه زمانی واکنش نشان می‌دهند:
از طریق کار کردن بیشتر و اختصاص ساعاتی بیشتر برای صاحب‌کار (Otley & Pierce, 1996) درخواست و اخذ افزایش در بودجه زمانی از مقامات ارشد (Cook & Kelley, 1991, Coram & Woodliff, 2003) و تمرکز بر اطلاعات مربوط‌تر (Glover, 1997).
به‌وسیله استفاده بیشتر از فنون حسابرسی اثربخش‌تر (Coram & Woodliff, 2003)
همراه شدن روش دوم با به‌کارگیری اقدامات کاهنده کیفیت حسابرسی یا گزارش کمتر از واقع زمان را می‌توان واکنشی ناکارآمد دانست. این در حالی است که مهرانی و نعیمی (1382) نیز معتقدند رفتارها و اقدامات احتمالی حسابرسان در برابر فشار بودجه زمانی، شامل این موارد خواهد بود:
حذف برخی از مراحل حسابرسی از برنامه به‌طور پنهانی
انجام کار در زمان شخصی و بدون گزارش زمان صرف شده
میان‌برزدن‌های غیرمنطقی برخی از دستورالعمل‌های حسابرسی
تکیه زیاد بر توضیحات صاحب‌کار
قصور در پیگیری‌های لازم
رفتارهای متعددی به‌عنوان اقدامات کاهنده کیفیت حسابرسی در نظر گرفته‌شده‌اند، شامل پذیرش توضیحات ضعیف صاحب‌کار (Willet & Page, 1996, Pierce & Sweeney, 2004)، مرور سطحی اسناد و مدارک صاحب‌کار (Pierce & Sweeney, 2004)، بررسی ناکافی استانداردهای حسابداری (Otley & Pierce, 1996)، رد اقلامی که به نظر دشوار می‌رسند (Coram & Woodliff, 2003)، اتکای نامناسب بر کنترل‌های داخلی صاحب‌کار (Kelley & Margheim, 1987, Pierce & Sweeney, 2004) و ناتوانی در پیگیری اقلام پرسش (McNair, 1991, Dalton & Kelley, 1997).
به عقیده آلدرمن و دیتریک (1982)، جدی‌ترین اقدام کاهنده کیفیت حسابرسی، اتمام پیش از موعد است. این اتفاق زمانی رخ می‌دهد که حسابرس، یک مرحله الزامی حسابرسی را پیش از تکمیل کار یا بدون اجرای فرآیندها، تمام‌شده لحاظ کند (Svanberg & Ohman, 2013). امکان دارد که گزارش کمتر از واقع زمان، بی‌ضرر به نظر رسد و معمولاً نسبت به سایر رفتارهای ناکارآمد، کم‌زیان تر معرفی می‌شود (Alvesson & Karreman, 2004). گزارش کمتر از واقع زمان، هنگامی رخ می‌دهد که حسابرس، زمانی کمتر ازآنچه واقعاً صرف نموده را گزارش می‌نماید. این رفتار در بلندمدت، راهی برای پیش برد مشکل به بودجه‌های زمانی آتی است (Fleming, 1980) که در این حالت، می‌تواند به اقدامات کاهنده کیفیت حسابرسی تبدیل شود. به هنگام گزارش کمتر از واقع زمان، حسابرس زمان را به مناطق غیرقابل محاسبه (کارهایی که نمی‌توان در بودجه آورد) حسابرسی (Otley & Pierce, 1996) یا به سایر صاحب‌کاران حسابرس (McNair, 1991) انتقال می‌دهد.
2-2-2-2- فشار بودجه زمانی و فرهنگ اخلاقی
فشار بودجه زمانی تا حد معینی، دارای آثار مثبت است، زیرا منتج به افزایش کارایی می‌شود و به حسابرسان کمک می‌کند تا بر کار خود، تمرکز نمایند (Glover, 1997). این در حالی است که در اکثر مطالعات پیشین، آثار منفی فشار بودجه زمانی بر کیفیت حسابرسی، در اولویت قرارگرفته است. در فرهنگ‌های بسیار رقابتی، ریسک عدم پایبندی به استانداردهای اخلاقی بازدارنده حسابرسان از انجام اقدامات کاهنده کیفیت حسابرسی و گزارش کمتر از واقع زمان، بیشتر خواهد شد. بنابر گفته هلیار و ببینگتون (2004)، تمرکز مؤسسات حسابرسی بر موفقیت تجاری و درآمد آرمانی شرکا و کارکنان، منجر به رفتار غیراخلاقی بیشتر شده است. نظریه فشار ادعا می‌کند که افراد زمانی غیراخلاقی رفتار می‌کنند که احساس می‌نمایند با استفاده از راه‌های قانونی و مشروع، نمی‌توانند به اهداف خود دست یابند (Merton, 1938). افرادی که فشار زمانی را احساس می‌کنند، تمایل کمتری به شرکت در استانداردهای اخلاقی داشته (Trevino, 1986) و متعاقباً، اغلب به اجام رفتارهای غیراخلاقی تمایل دارند (Kaptein, 1998). حسابرسانی که درک می‌کنند باید بین کارایی و اثربخشی تعادل ایجاد کنند، نیاز دارند تا رفتار خود را توجیه نمایند. در همین راستا، حسابرسانی که فشار بودجه زمانی بالایی را احساس می‌کنند، ممکن است تمایل یابند تا اقدامات کاهنده کیفیت حسابرسی و گزارش کمتر از واقع زمان را به‌وسیله تفسیر مجدد تدریجی ارزش‌های سازمانی، توجیه نمایند. ارتباط بین فرهنگ‌سازمانی و کمبود منابع، توسط مطالعه تجربی کپتین (2011، 2008) تأیید و حمایت می‌گردد. مطابق مفهوم فرهنگ اخلاقی کپتین (2008)، کمبود منابع، فرهنگ اخلاقی را تضعیف می‌نماید. با در نظر گرفتن اینکه زمان، از مهم‌ترین منابع حسابرسان است، اسوانبرگ و اوهمان (2013) استدلال نمودند که فشار بودجه زمانی، ارتباط معکوس با فرهنگ اخلاقی قوی در مؤسسات حسابرسی دارد. علاوه بر این، در مؤسسات دارای فرهنگ‌های رقابتی، فشار بودجه زمانی بیشتر به وقوع می‌پیوندند و گزارش کمتر از واقع زمان، به‌طور غیررسمی قابل‌قبول است (Sveeney & Pierce, 2006). در بررسی رفتارهای گوناگون حسابرسان در برخورد با فشار بودجه زمانی که توسط مهرانی (1380) صورت گرفت، نتایج به‌دست‌آمده نشان داد که اعمال بودجه زمانی غیرمتعارف، سبب توسل به انجام امور غیرحرفه‌ای و کاهش کیفیت حسابرسی می‌گردد. از طرفی مهرانی و نعیمی (1382) معتقدند که هرچند حسابرسان خود را معتقد و مقید به رعایت اخلاق حرفه‌ای می‌دانند، اما در برابر فشار بودجه زمانی، اقدام به اعمال رفتارهای غیرحرفه‌ای می‌نمایند و از طرف دیگر متناسب با افزایش فشار بودجه زمانی، احتمال بروز رفتارهای غیرحرفه‌ای نیز بیشتر می‌گردد.
2-2-2-3- ارتباط فشار بودجه زمانی و کیفیت حسابرسی
هنگام مواجهه با فشار بودجه زمانی، حسابرسان به آن از دو طریق پاسخ می‌دهند، کارآمد و ناکارآمد (De Zoort & Lord, 1997). یک نوع از رفتار کارآمد به زبانی ساده، بیشتر کارکردن و استفاده از کل زمان به‌طور صحیح می‌باشد (Kelley & Seiler, 1982; Cook & Kelley, 1991; Otley & Pierce, 1996a). اگرچه به خاطر اثرات مخرب فشار زمانی بر پیشرفت حرفه و سایه افکندن بر آن، تمام حسابرسان این موضوع را به‌عنوان یک‌راه حل بالقوه نمی‌دانند (Cook & Kelley, 1991). چند نوع دیگر از رفتارهای کارآمد شناسایی‌شده‌اند که در عمل اتفاق می‌افتند. این‌ها شامل درخواست کارکنان حسابرسی و کسب میزان افزایشی برای اختصاص زمان از مقامات بالاتر (Cook & Kelley, 1991; Kelley & Seiler, 1982; Otley & Pierce, 1996a; Coram, Ng & Woodliff, 2003) و استفاده از تکنیک‌های حسابرسی مؤثرتر می‌باشد (Coram et al., 2003). در محیط تجربی و آزمایشی، بودجه زمانی به‌عنوان عاملی بالقوه برای بهبود قضاوت حسابرسی، با تشویق حسابرسان برای تمرکز بیشتر بر اطلاعات مرتبط و اجتناب از خطر تحت تأثیر اطلاعات نامرتبط قرار گرفتن، تعریف می‌شود (Glover, 1997).
علیرغم احتمال ارتکاب رفتارهای کارآمد ذکرشده در بالا، اثرات ناکارآمد فشار بودجه زمانی نیازمند موشکافی دقیق می‌باشد، چراکه اثرات ناکارآمد می‌تواند به‌طورجدی کیفیت کار حسابرسی را تحت تأثیر قرار دهند. پاینو (2012) معتقد است فشار بودجه زمانی بر دو نوع اصلی رفتار ناکارآمد تمرکز دارد، که شامل، عملکردهای کاهش‌دهنده کیفیت حسابرسی (RAQPs) و کمتر گزارش نمودن زمان (URT) انجام حسابرسی می‌باشد. یکی از مهم‌ترین موضوعاتی که در حرفه حسابرسی امکان دارد به وجود آید شانه خالی کردن از زیر بار مسئولیت است که به کناره‌گیری از انجام کار محول شده در مرحله‌ای از حسابرسی اطلاق می‌شود، که تحت پوشش دیگر مراحل کار نمی‌باشد و بدون تکمیل کار یا حذف برخی فرآیندهای کاری به وجود می‌آید (Otley & Pierce, 1996a).
برخی از فرآیندهای کاهش‌دهنده کیفیت که ممکن است در حرفه حسابرسی رخ دهد شامل؛ پذیرش توضیحات ناکافی مشتری (Coram et al., 2003; Dalton & Kelley, 1997; Kelley & Margheim,1990; McNair, 1991; Otley & Pierce, 1996a; Pierce & Sweeney, 2004; Willett & Page, 1996)، بازبینی سطحی از مدارک مشتری (Dalton & Kelley, 1997; Kelley & Margheim, 1987, 1990; Otley & Pierce, 1996a; Pierce & Sweeney, 2004) و عدم تحقیق مناسب درباره اصول حسابداری می‌باشد (Dalton & Kelley, 1997; Kelley & Margheim, 1987, 1990; McNair, 1991; Otley & Pierce, 1996a; Pierce & Sweeney, 2004). از طرف دیگر پژوهش‌های دیگر انواع عملکردهای کاهش‌دهنده کیفیت حسابرسی را ناشی از فشار بودجه زمانی دانسته‌اند. به‌طور مثال، رد اقلام غیراصولی یا دشوار از یک نمونه (Coram et al., 2003; Willett & Page, 1996)، اتکای بیش‌ازحد بر کار مشتریان (Pierce & Sweeney, 2004)، پیگیری نکردن اقلام مشکوک یا سؤال‌برانگیز (McNair, 1991).
کمتر گزارش نمودن زمان (URT) نوع دیگری از رفتار ناکارآمد می‌باشد و به حسابرسانی اشاره دارد که زمان واقعی که صرف یک پروژه یا یک فرآیند حسابرسی می‌شود، کمتر از حد واقعی گزارش می‌کنند (Otley & Pierce, 1996a; Kermis & Mahapatra, 1985). اگرچه کمتر گزارش نمودن زمان اغلب مورد مباحثه قرارمی‌گیرد، مبنی بر اینکه اثرات مضر کمتری نسبت به عملکردهای کاهش‌دهنده کیفیت دارند (Alvesson & Karreman, 2004)، ولی از طرفی هنوز هم بر محیط نظارتی حسابرسان سایه می‌افکند (McNair, 1991). این امر بدین دلیل می‌باشد که کمتر گزارش نمودن زمان، به‌طور بالقوه پتانسیل لازم برای حرکت به سمت بودجه زمانی سال آینده را دارا می‌باشد (Fleming, 1980) که فشار اضافی را بر حسابرسانی که همان کارها را در آینده انجام می‌دهند، وارد می‌کند (Pierce & Sweeney, 2004; Ponemon, 1982; Otley & Pierce, 1996a).
2-2-3- پیچیدگی کارسازمان‌ها نمی‌توانند تنها بادانش قبلی خود به حیاتشان ادامه دهند. آن‌ها برای ادامه حیات در دنیای متلاطم و متغیر می‌بایست پیوسته بیاموزند. باید با یادگیری پیوسته و مداوم برای مسائل جدید، پاسخ پیدا کنند. سازمان‌ها نه‌تنها برای رقابت‌پذیر ماندن حتی برای نوآورتر شدن نیز، نیاز به مهار دانش خوددارند. برای مدیران تنها چابک بودن کافی نیست، بلکه نیازمند آن هستند که سازمان‌هایی باهوش و یادگیرنده در اختیار داشته باشند، سازمان‌هایی که در دنیای رقابتی امکان توفیق بسیار داشته و قادر باشند به‌خوبی مأموریت‌های خود را محقق سازند. امروزه به دلیل گسترش مسئولیت‌های قانونی، افزایش حجم و پیچیدگی فعالیت‌های تجاری به دلیل افزایش قوانین و مقررات دولتی برای صنایع، نیاز به قابلیت رقابت در بازار حسابرسی، به‌موقع بودن فرایند حسابرسی و مشکلات روزافزون در ارتباط با گردآوری شواهد کافی، اتکا بر کار حسابرسان برای رسیدن به حسابرسی مؤثر و کارآمد، افزایش خواهد یافت. در ادامه سعی خواهیم کرد به مفهوم پیچیدگی کار بیشتر بپردازیم.
2-2-3-1- مفهوم پیچیدگی کار
زمانی از یک فعالیت به‌عنوان پیچیده نام‌برده می‌شود که تصمیم‌گیرنده یا با این کار آشنایی ندارد و یا برای تصمیم‌گیری در این خصوص نیاز به پردازش مقدار زیادی از اطلاعات دارد (Arnold et al., 2000). هوگرس و اینهورن (1992) معتقدند که پیچیدگی تابعی از حجم یا میزان اطلاعات و تجربه یا آشنایی کاری یک شرکت یا سازمان، جهت حسابرسی می‌باشد. به‌گونه‌ای که با حجم یا میزان اطلاعات دارای یک رابطه مستقیم می‌باشد، یعنی هرچه میزان یا حجم اطلاعات جهت حسابرسی افزایش پیدا کند پیچیدگی کار نیز افزایش پیدا می‌کند. عکس این رابطه نیز بین پیچیدگی و تجربه یا آشنایی کاری برقرارمی‌باشد (Hogarth & Einhorn, 2000). به‌گونه‌ای که هرچه افراد جهت حسابرسی شرکتی، با صنعت یا خدمات آن آشنایی بیشتری داشته باشند پیچیدگی کاری نیز کمتر می‌باشد (Hogarth & Einhorn, 2000).
2-2-3-2- نقش پیچیدگی در تحول سازمان‌ها
بسیاری از سازمان‌ها درصدد هستند که مدیریت مبتنی بر سلسله‌مراتب اختیارات و سنتی را کنار بگذارند و همه اعضای سازمان و افراد را در امور جاری به‌طور کامل مشارکت دهند. این تغییر و تحول موجب شده است که شکل سازمان هم‌تغییر کند و شکل‌های جدیدی ازجمله سازمان‌های یادگیرنده به وجود آید (دفت، 1381). سازمان‌هایی که بتوانند در دنیای رقابتی، امکان توفیق بسیار داشته و قادر باشند به‌خوبی مأموریت‌های خود را محقق سازند. این سازمان‌ها نیازمند درک پیچیدگی محیطی هستند. سازمان یادگیرنده، سازمانی است که در آن افراد به‌طور مستمر قابلیت‌های خود را افزایش می‌دهند تا نتایجی را که واقعاً می‌خواهند، ایجاد کنند؛ یعنی جایی که الگوهای جدید و گسترده تفکر پرورش می‌یابند و افراد به‌صورت مداوم یاد می‌گیرند که به یکدیگر یاد دهند (Frago & skyrme,1995). پس می‌توان گفت که سازمان یادگیرنده سازمانی است پویا که در آن اطلاعات در تمام سطوح سازمانی جریان دارد و دارای کارکنانی خلاق و ماهر با اهدافی مشترک هستند که برای رسیدن به آن اهداف در حال یادگیری مطالب جدید هستند. سازمان یادگیرنده دارای این توانایی است که در برابر تغییر، پیچیدگی و عدم اطمینان واکنش و پاسخ مناسبی از خود نشان دهد (Shelton & Darling, 2003).
یانگ بلد (1997) معتقد است پیچیدگی در سازمان‌ها یا پیچیدگی مرتبط با کار است یا به علت کارهای انجام‌شده توسط آدمی به وجود آمده است، مثل پیشرفت‌هایی که درزمینهی علوم و تکنولوژی اطلاعات انجام‌شده که باعث پیچیدگی محیط داخلی و خارجی بسیاری از سازمان‌ها شده است. اغلب سازمان‌هایی که در یادگیری ضعیف عمل می‌کنند، به خاطر محدودیت‌های دیدگاه مکانیکی است که محیط را ساده و ایستا، رفتارها را قابل پیش‌بینی، سازمان را به‌مثابه ماشین و علم را مجموعه متراکمی از دانستنی‌ها و روابط بین عوامل را خطی می‌پندارند. پس روشی که سازمان‌ها طراحی و مدیریت می‌شوند، روشی که مشاغل افراد تعریف می‌شوند و از همه مهم‌تر، روش چگونگی فکر کردن و تعامل با یکدیگر بر اساس این دیدگاه مکانیکی، از نقیصه‌های اساسی در یادگیری سازمانی هستند. بنابراین برای اینکه یادگیری در سازمان‌ها اتفاق افتد، افراد باید طرز تفکر و مدل‌های ذهنی‌شان را تغییر دهند. افراد باید مشتاق باشند تا مدل‌های ذهنی خود را آشکار کنند و پس از مقایسه با یکدیگر تفاوت‌های آن‌ها را موردبحث قرار دهند و به ادراک واحدی از واقعیت سیستم دست یابند و به‌جای دید مکانیکی یک دیدگاه کوانتومی که مبتنی بر علوم جدید آشفتگی و پیچیدگی است را بپذیرند (Quigley, 1997). از طرفی دیگر اهمیت نقش پیچیدگی را برای ایجاد سازمان‌های یادگیرنده درک کنند، مهارت‌هایی که در این دیدگاه بیان‌شده را برای تغییر و بهبود مدل‌های ذهنی‌شان کسب کنند تا بتوانند بر نقیصه‌های یادگیری حاصل از تفکر مکانیکی فائق آیند و با این کار سازمان‌های پویا و یادگیرنده ایجاد کنند که مناسب این دنیای پیچیده و متغیر است. در این دیدگاه، دانشمندان مهارت‌ها، ویژگی‌ها و وظایف خاصی را برای رهبران سازمان‌ها مطرح می‌کنند. این موارد به سازمان‌ها کمک می‌کند تا بتوانند در جهت خلق سازمانی یادگیرنده حرکت کنند (Shelton & Darling, 2003).
2-2-4- اهمیت مشتریعوامل تأثیرگذار بر مؤسسات حسابرسی از قبیل محیط حرفه‌ای، اقتصادی، اجتماعی و سیاسی، این مؤسسات را به تعدیل چارچوب‌های استراتژیک خود ملزم می‌سازد. به علت شتاب پیشرفت و توسعهی اقتصادی، مدیران مؤسسات حسابرسی همانند مدیران واحدهای تولیدی باید ریسک‌پذیر، انعطاف‌پذیر و مشتری مدار باشند. ازاین‌رو ضروری است مدیران مؤسسات حسابرسی سریع‌تر از مشتریان خود، توانایی‌ها و قابلیت‌های حرفه‌ای مؤسسات خود را ارتقاء دهند تا مؤثر بودن عملیات حسابرسی را بهینه‌سازی نمایند. در این چارچوب، بحث اهمیت و مدیریت روابط با مشتری مطرح می‌شود که یکی از عوامل اساسی در مدیریت استراتژیک به شمار می‌رود. پرسش اصلی در رابطه بااهمیت مشتری این است که آیا یک موسسه حسابرسی می‌تواند ضمن حفظ استقلال حرفه‌ای خود مشتری مدار هم باشد؟ و اصولاً مدیریت روابط با مشتری، آیا در مؤسسات حسابرسی هم نمود پیدا می‌کند یا خیر؟ که در ادامه این بخش به این موضوع خواهیم پرداخت.
2-2-4-1- مفهوم اهمیت مشتری
با ظهور شرکت‌های فراملیتی و توجه به مدیریت استراتژیک نظریه‌های بسیاری در رابطه بااهمیت مشتری و مدیریت روابط با مشتری مطرح شد که یکی از تأثیرگذارترین آن‌ها مدیریت کیفیت فراگیر است که دمینگ مطرح کرد. پس‌ازآن پرتر نظریه‌های برتری رقابتی و زنجیره ارزش‌ها را مطرح کرد و به دنبال وی در سال 1990 پیترسنجی یکی از مهم‌ترین نظریه‌های سازمانی پویا بر مبنای یادگیری دائمی و توسعه مستمر سازمانی بر اساس تعامل با محیط است. نظریه‌های مدیریت استراتژیک تأثیر زیادی بر ظهور مدیریت روابط با مشتری (CRM) و اهمیت مشتری داشته است. یکی از اولین کسانی که به نقش مشتری در توسعه‌سازمانی توجه داشته، برنارد، نظریه‌پرداز مطرح مدیریت بود که معتقد است مشتری می‌تواند در توسعه ارزش‌های سازمانی مشارکت کند. گرسانی و روسنگرن (1973) برای مشتری چهار نقش متفاوت در توسعه‌سازمانی تعریف کردند که در شکل (2-7) مشخص‌شده است:

این نوشته در مقالات ارسال شده است. افزودن پیوند یکتا به علاقه‌مندی‌ها.

دیدگاهتان را بنویسید

نشانی ایمیل شما منتشر نخواهد شد. بخش‌های موردنیاز علامت‌گذاری شده‌اند *